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淺析財稅法教學在財稅法治建設中的地位
「摘要」隨著法治建設的不斷推進和深入，要求我們在國家各個領域全面落實法治化。而今，財政稅收在國民經(jīng)濟中的作用的凸現(xiàn)，調控功能的發(fā)揮，將其納入法治的進程成為一種歷史的必然和經(jīng)濟發(fā)展的內在要求，同時也是納稅人權利的真實寫照和保障。因此，財稅法治的實現(xiàn)是多方面因素作用的結果，本文旨在闡述財稅法學教育對于財稅法治建設中的地位和作用，以期達到法治化的最終目標。
「關鍵詞」法治；財稅法治；財稅法學教學「正文」
自由、民主和法治已經(jīng)理直氣壯地成為當今政治生活的主題和時代的主旋律。它不僅成為社會民眾的最強音，而且也成為當權者致力實現(xiàn)的根本愿望；它不僅以顯赫的文字載入國家的根本大法，而且以崇高的精神追求占據(jù)著人們的心靈。它將不再是中國人的夢，也不再是西方人的專利品和中國人的奢侈品，而是中國政府和民眾的共同理想，以及正將這一理想付諸實踐的行動。[1]自古以來中西方的法學大家就對“法治”給予了頗高的關注和相當?shù)难芯浚@一概念是法律思想史上蘊涵雋永的概念，即使是在標榜法治的傳統(tǒng)的西方國家也未有過公認的定義。從亞里士多德的“良法之治”到拉茲的“惡法亦法”[2]，從“法律的統(tǒng)治”到批判法學派提出的“法制的解體”，人們對于法治問題的認識眾說紛紜。而從法治發(fā)展的歷史來看，“每個歷史時代都面臨著一些社會控制的重大問題，而這些問題則需要最有才智的人運用其智慧去加以解決。為我們所知曉的許多絕對的法律哲學表明，法律思想家都試圖激勵他們同時代的人去關注他們各自時代所存在的某些尖銳且迫切需要解決的問題。”[3]
一、財稅法治化是歷史發(fā)展的必然要求
我們必須要面對一個現(xiàn)實，建設法治國家這一社會發(fā)展的重要目標是一個漸進式的過程，正如哲學中所談到的事物的產(chǎn)生、發(fā)展以及最終的建立是一個從無到有，從不完善到日漸成熟的過程。不論是一種全新的宏觀制度的建構，抑或人類在實踐中所選擇的契合未來生活的嶄新的生存方式以及行為習慣，都不是想當然就成立的。法治的建設對于中國這樣一個脫胎于封建人治社會不久，依然存在許多封建殘余、人治因素等的國家，顯然要經(jīng)歷一個漫長的歷史發(fā)展的過程，而這過程是應民眾和世界政治、經(jīng)濟、法律要求的必然趨勢。
法治的建設是就一個宏觀的整體而言的，不是單單局限于一個層面或者一個部分上所講的，它要求將法律作為治理國家根本措施、戰(zhàn)略策略和方式手段。而今，世界上絕大多數(shù)的國家都是稅收國家，財政對于一個國家經(jīng)濟的發(fā)展，國家綜合實力的增強，在國際政治中作用的發(fā)揮都起到了不可替代的作用，尤其是對于本國民眾生活水平的提高，生活環(huán)境的日漸改善更是成為其主要的來源。而稅收又是財政的主要來源，隨著人們對于稅收的本質的認識，對于稅收法律關系的認識，真正的將納稅人的權利得到了體現(xiàn)。西方發(fā)達國家納稅人的權利意識很強，相比之下，我們的納稅人權利意識是比較淡漠的，這不僅是國家權力機關或者是稅務主管機關的政策的實施存在偏差，另一方面也是由于民眾自身的緣故使得其對于權利認識的不足。財政稅收作為一項國家宏觀調控的手段，在國民經(jīng)濟的發(fā)展過程中發(fā)揮著越來越顯著的作用，財政由最初的僅僅為滿足國家對內鎮(zhèn)壓和防御外敵入侵或侵略該國的職能，提供經(jīng)費和物質保障，發(fā)展為國家大規(guī)模的自覺地利用財政收支活動來干預經(jīng)濟，國家根據(jù)各個不同時期經(jīng)濟和社會發(fā)展情況以及國家確定的目標和規(guī)劃，制定財政政策，包括財政補貼、財政投資和稅收政策等，并將有關這些財政政策的內容制定為法律法規(guī)。[4]以保證財政分配的法治化，財政機關、單位和個人與國家之間的利益的平衡和規(guī)范化的狀態(tài)。
而稅收不僅僅是滿足財政收入，更主要的是對于國民經(jīng)濟的宏觀調控，具有經(jīng)濟性的特征，成為社會主義市場經(jīng)濟發(fā)展的調控鍵。依法治國成為一種不可逆轉的趨勢，也是我們眾望所歸，給予財稅在國民經(jīng)濟中的凸現(xiàn)作用，將其納入法治化的軌道絲毫不為過，而是成為理所應當?shù)氖聦崳欠ㄖ谓ㄔO的必備要件和內在要求。
二、財稅法教學在財稅法治建設中的地位
關于“法治”的論述和研究在現(xiàn)今法學領域中看來是比較豐富的，法學家對于法治國家的基本特征、實現(xiàn)的途徑和目標都有所涉及，但是對于財稅法治建設的相關內容研究甚少，面對當前財稅在國民經(jīng)濟中的作用以及財稅法在法學研究中的作用，我們很有必要對其進行深入的研究和完善，而法學教育不失為一種高效的途徑，這主要是基于財稅法學的高等教育對于財稅法治建設有著現(xiàn)實的推動作用。
（一）財稅法治要求法制的完備——財稅法治的形式要件
哈耶克指出：“法治的意思是政府的一切行動中都受到事前規(guī)定并宣布的規(guī)則的約束——這種規(guī)則使得一個人有可能十分肯定的預見到當局在某一情況中會怎樣使用它的強制權力，和根據(jù)對比的了解計劃他自己的個人事務�！盵5]只有存在了明確的可以把握的法律才使得人們對于自身的行為有預見性，而這也是法治建設的一個過程。財稅法治的建設一個漸進式的過程，而在建設的過程中從形式上要求法制的完備。法制是指一國以法律制度為基礎的，包括法律組織及運行機制在內的法的整體。何謂法制完備，我以為法制完備首先表現(xiàn)為法律制度的類別齊全、規(guī)范系統(tǒng)而無一遺漏。[6]財稅法治的建設也不可脫離這樣的一種形式要件，當前我國的權力機關以及相應的財稅的主管機關雖然對于財稅的認識有一個較為理性的認識，但是相應的法律規(guī)范被沒有有效的跟進，仍然存在滯后于經(jīng)濟發(fā)展的現(xiàn)狀，主要是立法層級的比較低。雖然不少學者認為我們應該在立法上下功夫，尤其是制定基本法，諸如“稅收基本法”，稅收基本法是有關國家稅收政策和稅收制度以及稅法的基本問題的立法，它對稅收實體法和稅收程序法具有普遍的指導意義。[7]但是，分析我國財稅法的現(xiàn)狀后，我們就不會這么輕易得出這樣的結論，稅收基本法的制定存在多方面的阻礙，不僅僅是立法技術的加強，更主要是基于我國稅法基礎理論的研究還比較落后，雖然最近些年來，我們的稅法研究有了一個突飛猛進的發(fā)展和深入，但是與西方發(fā)達國家對于稅法的研究還是存在相當?shù)牟罹嗟�。稅收基本法中的任何一項�?guī)定，都可能是一個稅法學研究中的比較大的課題，如果不能進行深入細致的研究，將一個制度的產(chǎn)生發(fā)展沿革系統(tǒng)研究， 那么也不可能制定出適合我國國情的、具有前瞻性的、科學合理的稅收基本法，因此，對于財稅法學人才的培養(yǎng)就成為一種必然的選擇。
財稅法教學是通過高等的教育培養(yǎng)一批具有高素質的法學人才，尤其是對于財稅法進行專項研究的人才，通過介紹國外先進的制度、立法技術以及國外在發(fā)展過程中所遇到的問題，進行對我國的現(xiàn)
狀進行準確地判斷，真正將國外先進的制度引入中國，切實解決我們存在的實際問題，將理論和實踐有機的結合起來，將我國財稅法的研究進一步深入和本土化，這些對于財稅法知識有一個系統(tǒng)了解的受過高等教育的人才，為法治化建設的理論研究、知識積淀奠定了比較堅實的基礎，使財稅法研究的這一方熱土能生生不息，結出更為豐碩的果實。
（二）法律至上的必然要求——財稅法治的理性原則
法制的完備不僅是法律規(guī)范的多少的問題，更主要是立法水平的提高，法律規(guī)范層級的提高，不是以行政法規(guī)或者部委規(guī)章以及通知等形式進行規(guī)定為主的一種現(xiàn)狀，真正通過法律的形式來加以明確，對于一些立法的空白和不完善之處進行修正。立法水平的高低，法律制定的科學與否，很大程度上取決于立法者的法律素質的高低，法律修養(yǎng)以及對于當前國家現(xiàn)狀的知曉程度，而財稅法治建設對于立法的要求則更為嚴苛，要求具備扎實的法律知識以及相關財經(jīng)稅收知識的人進行立法，法學教育教學的初衷正是基于此，只有盡可能的保證立法者的較高的法學素養(yǎng)才能將財稅法治建設從立法這一最初環(huán)節(jié)有效地落實下去。
財稅法治建設是一個過程，不僅僅是單一的環(huán)節(jié)，它要在立法、執(zhí)法和司法的過程中，都應當體現(xiàn)法治這一理念。我國由過去的“人治”發(fā)展為“法治”，并不是徹底排斥人的作用，一味的強調法律的重要性和至上性，還應該關注執(zhí)法和司法的環(huán)節(jié)。財稅法學教育通過培養(yǎng)高素質的具有專業(yè)財稅法知識的人才，使他們在執(zhí)法和司法的過程中能夠樹立一種“法治”的理念，畢竟法律的實施、貫徹是要依靠人來實施的。法律不應該是一種空洞的條條框框，而應該是能在我們實際生活中真正得以發(fā)揮其作用的規(guī)范。
財稅法學教育就是通過在立法、執(zhí)法、司法的環(huán)節(jié)對于那些立法者、執(zhí)法者和司法過程中的人員的素質進行培養(yǎng)，保證法治的完備和法律的切實落實，使得財稅法治得以有效的建設�！霸诂F(xiàn)代成熟的法治國家，法律理性不論是在中成文法形式的國家還是種判例法的國家都得到足夠的重視并發(fā)揮著有效的作用。”[8]
（三）權利制約權力的真實寫照——財稅法治的顯著表征
廣大民眾的參與是法治建設的動力因素，蘇力指出：中國近代法治不可能只是一套細密的文字加一套嚴格的司法體系，而是與億萬中國人的價值觀念和心態(tài)以及行為相聯(lián)系，“正是這個意義上，中國的法治之路必須依靠中國人民的實踐，而不僅僅是幾位熟悉法律理論或外國法律的學者、專家的設計和規(guī)劃，或全國人大常委會的立法規(guī)劃。”[9] 筆者也認為，蘇力教授的觀點是很有見地的，人民是法治進程的主體，離開人民的主體作用的法治，是空洞的不切合實際的。而對于“稅收法律關系”的進一步認識，將其定位于“公法之債”的法律關系，更突出了對納稅人權利的保護，這也是基于財稅法在法學領域中的顯著地位。納稅人對于自身權利的關注成為一種必然的趨勢，在整個稅收征納過程中，尤其是在對用稅方面的重視，更是納稅人權利的一個內在要求，一方面是自己權利的本質，另一方面可以有效的監(jiān)督行政機關包括財政稅務機關在征納過程中以及用稅的過程中的種種行政行為，只有通過權利來制約權力才是財稅法治的顯著的表征。
法治的實現(xiàn)不僅依賴于行政和司法，也依賴于人民群眾依法維護自己的利益，捍衛(wèi)自身權利的活動，民眾的意識本身和法律制度一樣也是法治建設不可或缺的要素。固然行政和司法是國家法律起作用的必然環(huán)節(jié)，然而另一方面，行政和司法又有可能改變和扭曲國家法律的真正要求和內涵，損害到個人這一弱勢群體的權利，使得法治的建設成為流于形式的口號。正如學者所談到的：“長期存在的有法不依、執(zhí)法不嚴、違法不究的現(xiàn)象對法律的權威和實施造成的巨大的危害，是對依法治國的褻瀆、蔑視和挑戰(zhàn)�！盵10]這也使得我們能明顯的感受到法治目的的最終實現(xiàn)，從根本上取決于對權力的監(jiān)督。任何國家權力無不是以民眾的權力讓渡與公眾人可作為前提的。如果一個權力是由民眾讓渡，并為公眾認可的，我們即說該權力的獲得與行使是正當?shù)�，否則該權力存在的合理性就有問題，該權利的任何形式都無法具有合理性。財政稅收也是如此，相當于是納稅人為獲得公共服務或者利益而支付的一種對價，諸如稅收可以認為是對納稅人財產(chǎn)的一種剝奪，稅法在一定程度上可以認為是一種侵權法，它使納稅人將財產(chǎn)的所有權的讓渡，對國家的征稅行為具有正當性和合理性。財稅法治建設中，對于讓渡的權力，納稅人倘若不聞不問，勢必造成權力被濫用權益被侵害，因此，納稅人對于行政機關的監(jiān)督則成為必然的選擇。我們應該將稅法更好的理解為一種維權的法律，是對納稅人權利真正的維護。
中國受幾千年來的封建思想的影響，民眾本身就具有了一種奴役性和服從性，加之曾經(jīng)對于財政稅收有一個歪曲的認識，每當談到稅收時，首先映入人們腦海的就是：“苛政猛于虎”，權利的意識基本不存在或者準確地說是，當時的政府不允許人們那樣的思想。因而，現(xiàn)今想從根本上來改變這種局面，培養(yǎng)民眾的權利意識、法律意識并非易事。一種治國方略的事實，除了相應的法律制度支持外，離不開相應的民眾意識作為社會文化的支撐及內驅力：與人治社會相對應的，保障人治得以實現(xiàn)的是注重服從與權威的城民意識；與現(xiàn)代法治社會相對應的，保障法治得以實現(xiàn)的則是注重主體自由追求和理性自律的公民意識。[11]由于法律屬于上層建筑，是對社會現(xiàn)實的反映，受政治、經(jīng)濟的影響頗大，而法律素養(yǎng)、法律意識的提高本身是有一個過程的，是通過幾代人甚至是十幾代人的不斷積淀而形成的，因此面對這種現(xiàn)狀，法學教育更是不可或缺的措施，財稅法較現(xiàn)今已為越來越多的學校所重視，我們可以看到一種趨勢，就是隨著經(jīng)濟的發(fā)展和法學研究的深入，對于財稅法這一特定領域的人才要求不斷加大，民眾對于這方面知識了解的欲望會越來越強烈，本身由于其與我們的生活緊密相關，再加之財產(chǎn)的逐漸增多，對于財產(chǎn)的保護也更為加強，因此這一教學不僅對于從事這方面研究的人成為必要的環(huán)節(jié)，對于普通的民眾、納稅人也是意義重大。
“百年大計，教育為本”，財稅法治建設是一個漸進的過程，不斷發(fā)展完善的過程，而權利意識和法律素養(yǎng)的培養(yǎng)也是需要一個過程的。民眾的權利意識，具體到財稅法研究的領域就是納稅人的權利意識的普及，它不是一蹴而就的，只有先通過培養(yǎng)一部分人的權利意識，從那些受過高等教育的具有專門法學知識的人入手，進而由他們再進行財稅法知識的普及，以推廣到整個社會、所有納稅人的層面上，權利的彰顯、法律意識的提高和法治觀念的深入人心是要在財稅法領域進行具體化的。
「注釋」
[1]《法治的理念與方略》， 汪太賢 艾明著，中國檢察出版社（引論）
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nbsp; [2] 亞里士多德認為，“法治應包含兩重含義：已成立的法律獲得普遍的服從，而大家所服從的法律又應該本身是制定得良好的法律。”劉富起，吳湘文。西方法律思想史。吉林大學出版社，1985年第27頁。
拉茲認為，法治是使法律具有和保持指引人們行為的能力，或者說法治就是使法律具有和保持一種可預測性，在法治之下人們具有依賴法律而非統(tǒng)治者的自治能力，同時拉茲認為，一個機遇否認人權、普遍貧困、種族隔離、性別歧視的非民主的法律制度，可能大體上要比任何一個開明的西方民主國家的法律制度更符合法治的要求。這并不意味著前者要好于后者，他是一個極端邪惡的法律制度，但在此方面他是它是出色的，它對法治的遵循。 侯健 法制、良法與民主——兼平拉茲的法治觀 中外法學1999（4）。
[3] 博登海默：《法理學法律哲學與法律方法》，中國政法大學出版社1999年第203頁。
[4] 劉劍文 主編：《財政稅收法》，法律出版社2001年11月，第20頁。
[5] [英]弗雷德里希 奧古斯特 哈耶克：《通往奴役之路》，王明毅等譯，中國社會科學出版社97年版，第73頁。
[6] 卓澤淵 著：《法治國家論》，法律出版社2003年9月，第49頁。
[7] 劉劍文 著：《稅法專題研究》，北京大學出版社2002年9月，第43頁。
[8] 葛洪義、朱繼萍：《法治、法治化、法律理性》，載杭州大學法學院主編：《法治研究》，杭州大學出版社1998年版，第37頁。
[9] 蘇力：《法治及其本土資源》，中國政法大學出版社，1996年版第9頁。
[10] 姚成林：《依法治國制約因素的理性思考》，載《中國法學》，1998年第4期。
[11] 黃海昀、胡俊苗：《法治建設呼喚公民意識》，載《石家莊職業(yè)技術學院學報》，2002年第9期。
「參考資料」
1.劉劍文 主編：《財政稅收法》，法律出版社，2001年11月版。
2.劉劍文 著：《稅法專題研究》，北京大學出版社，2002年9月版。
3.卓澤淵 著：《法治國家論》，法律出版社，2003年9月版。
4.倪萬英：《論依法治國與法律基礎課教學的改革》，載《東華大學學報（社科版）》，2002年第9期。
5.黃海昀、胡俊苗：《法治建設呼喚公民意識》，載《石家莊職業(yè)技術學院學報》，2002年9月。
6.魏宏：《關于法制的內涵、目標和實現(xiàn)途徑》，載《海南大學學報社會科學版》，1999年12月。
呂凌娜
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