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對“兩稅合一”的設(shè)想
隨著中國加入世貿(mào)組織，早已提上議事日程的“兩稅合一”問題，即現(xiàn)行企業(yè)所得稅及外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅的統(tǒng)一，顯得更為緊迫了。按照ＷＴＯ的原則和社會主義市場經(jīng)濟(jì)的要求，制定統(tǒng)一、公平、規(guī)范、透明的企業(yè)所得稅法勢在必行。筆者擬對此問題提出幾點設(shè)想：一、稅法名稱和納稅人的確定
隨著我國公司法人制度的逐步建立和完善，以法人作為納稅人是規(guī)范企業(yè)所得稅的方向。但是，根據(jù)我國當(dāng)前的實際情況，現(xiàn)代企業(yè)制度尚在形成過程中，如果以法人作為統(tǒng)一后企業(yè)所得稅的納稅人，勢必將一部分由于制度的原因不具備法人資格的企業(yè)排除在征稅范圍之外，造成稅負(fù)不公和管理上的混亂。合并后的企業(yè)所得稅仍應(yīng)該把所有具備明確的營利性質(zhì)且有所得收入的單位（區(qū)別于自然人和合伙人），都納入企業(yè)所得稅的管理范圍，而不論其是否具備法人資格。對于稅法名稱的確定，由于現(xiàn)在任何一種名稱都不能完全準(zhǔn)確地涵蓋所有的納稅主體，所以關(guān)鍵是要對所選用的概念作出符合實際的、全面準(zhǔn)確的解釋。
二、稅基與稅率的確立
“寬稅基，低稅率”是當(dāng)今世界稅制改革的趨勢，也是我國企業(yè)所得稅改革的方向。如何拓寬稅基，確定合理統(tǒng)一的稅負(fù)水平，一直是理論界和實際工作部門爭論的焦點。
（一）稅基的規(guī)范
對于所得稅來說，擴(kuò)大稅基一般應(yīng)包括兩方面的內(nèi)容：一是將更多類型的所得納入應(yīng)稅所得；二是取消或減少各種減免項目、扣除項目以及稅式支出項目。就我國而言，應(yīng)從以下兩個方面入手：一是準(zhǔn)確界定應(yīng)稅收入，合理確定扣除標(biāo)準(zhǔn)；二是規(guī)范、限制稅收優(yōu)惠。
收入和費(fèi)用是確定所得稅的基礎(chǔ)，而二者的確定又直接以企業(yè)的財務(wù)會計核算為依據(jù)。財務(wù)、會計制度規(guī)定與稅法法規(guī)規(guī)定不盡一致是各國普遍存在的現(xiàn)象。在“兩稅合一”過程中，我們一方面應(yīng)考慮稅收成本原則，盡可能縮小二者之間的差距，以減少納稅人的麻煩，方便稅收征管；另一方面，應(yīng)建立規(guī)范的稅前法定扣除制度，明確規(guī)定收入的確認(rèn)原則和成本、費(fèi)用、稅金、損失等扣除項目的具體內(nèi)容及標(biāo)準(zhǔn)，以強(qiáng)化所得稅的會計核算，確保企業(yè)所得稅稅基不受侵蝕。
統(tǒng)一后的企業(yè)所得稅稅基的確定，以及扣除標(biāo)準(zhǔn)的修訂，應(yīng)考慮我國現(xiàn)行財務(wù)制度和企業(yè)的管理水平，并適應(yīng)市場經(jīng)濟(jì)下企業(yè)發(fā)展的要求。
（二）稅率的選擇
稅率總體水平的確定應(yīng)考慮以下一些因素：
一是國際上公司所得稅的稅負(fù)水平。因為國際上公司所得稅和我國企業(yè)所得稅稅率的相對水平，是促使資本在國際間流動的重要因素。就西方發(fā)達(dá)國家來看，其稅負(fù)水平大致在３０％～４０％之間。我國周邊國家和地區(qū)，稅率也大多不超過３０％。因此，從吸引外資、提高國內(nèi)企業(yè)競爭力的角度考慮，我國企業(yè)所得稅稅率不宜高于３０％。
二是我國現(xiàn)行內(nèi)外資企業(yè)所得稅的稅率水平。目前，我國內(nèi)外資企業(yè)所得稅的名義稅率都是３３％，由于稅收優(yōu)惠政策的不同，內(nèi)資企業(yè)實際負(fù)擔(dān)水平在２５％左右，外資企業(yè)實際負(fù)擔(dān)水平僅為１５％。名義稅率與實際稅率相差很大。筆者認(rèn)為，統(tǒng)一后的稅率應(yīng)與現(xiàn)行企業(yè)所得稅實際稅負(fù)大體相當(dāng)較為適宜。
三是財政的承受能力和企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展能力。大幅度降低企業(yè)所得稅稅率將會對財政造成一定的壓力。但是，在我國當(dāng)前仍以流轉(zhuǎn)稅為主，適當(dāng)?shù)�、合理地降低企業(yè)所得稅稅率水平是可行的。況且，企業(yè)所得稅的改革是在整體稅制改革的框架內(nèi)進(jìn)行。通過各稅種間的協(xié)調(diào)運(yùn)作，財政是可以承受的。另一方面，稅率的確定應(yīng)該顧及企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展能力。
綜合考慮，統(tǒng)一后的企業(yè)所得稅稅率可以略高于現(xiàn)行企業(yè)所得稅的實際負(fù)擔(dān)率，目的在于為合理的稅收優(yōu)惠規(guī)定提供一定的空間。建議稅率定在２５％～２８％之間比較合適。
三、稅收優(yōu)惠的設(shè)置
首先，應(yīng)該按照ＷＴＯ的要求實行國民待遇原則。稅收優(yōu)惠應(yīng)由過去的“身份型”向“行為型”轉(zhuǎn)變，做到同一經(jīng)濟(jì)范圍內(nèi)的相同經(jīng)濟(jì)行為享受的政策待遇要一致，不能設(shè)置歧視性稅收優(yōu)惠規(guī)定。對本國法人和
涉外法人在稅收待遇上應(yīng)一視同仁，使內(nèi)外資企業(yè)在一個相對公平的稅收環(huán)境中平等競爭，共同發(fā)展。
其次，稅收優(yōu)惠政策的制定應(yīng)以國家宏觀產(chǎn)業(yè)政策為導(dǎo)向。通過稅收優(yōu)惠政策，把資金引導(dǎo)到能夠提高工業(yè)化水平的大型、高科技投資項目，以及農(nóng)業(yè)、能源、交通、環(huán)保、重要原材料等投資項目上來。對西部實施適當(dāng)?shù)膮^(qū)域性優(yōu)惠是必要的，但隨著我國市場化改革的不斷深入，我們的治稅思想也應(yīng)該沖破舊框框和舊體制的約束。對西部的稅收優(yōu)惠不能再簡單地走從前東部優(yōu)惠的老路，而應(yīng)把改善投資環(huán)境，貫徹國家的產(chǎn)業(yè)政策作為制定政策的基點。事實上，稅收在
促進(jìn)西部大開發(fā)中的作用，應(yīng)體現(xiàn)在整體稅制改革的深化中，如增值稅的轉(zhuǎn)型和資源稅的完善都將有利于西部經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。
再次，變直接減免為主，為間接優(yōu)惠為主。所得稅的優(yōu)惠不能限于降低稅率、減免稅額，更多的應(yīng)采用投資抵免、加速折舊、專項費(fèi)用扣除等間接優(yōu)惠方式，尤其對科技發(fā)展設(shè)置的稅收優(yōu)惠應(yīng)體現(xiàn)間接優(yōu)惠為主的原則。這樣既可以防止稅收收入的大幅度下降，又立足于稅收與經(jīng)濟(jì)的關(guān)系，保障了政策的實效。
四、稅款歸屬的劃分
我國目前實行的是以納稅人隸屬關(guān)系為標(biāo)準(zhǔn)的稅源分享式所得稅分稅制。這種分稅方式目前已顯露出種種弊端：難以界定分稅的明確范圍；強(qiáng)化了企業(yè)的政府從屬觀，增大了地方干預(yù)企業(yè)的可能性，不利于現(xiàn)代企業(yè)制度的建立。事實上，隨著經(jīng)濟(jì)體制改革的深入，由于投資者互相投資參股的形式越來越多，隸屬于不同政府的企業(yè)投資者結(jié)構(gòu)越來越復(fù)雜。在這樣的情況下再按企業(yè)的隸屬關(guān)系來劃分稅源，在征管技術(shù)上已存在諸多困難，企業(yè)所得稅管理體制和分享辦法也應(yīng)相應(yīng)改革。
目前，我國稅收理論界比較一致的設(shè)想是，根據(jù)企業(yè)所得稅稅制的特點，以及國際上通常的做法，將企業(yè)所得稅改為中央與地方共享稅。至于是分率共享還是分成共享，是由一個部門征收還是由兩個部門分別征收尚存在爭議。筆者認(rèn)為，根據(jù)稅收成本原則，對同一稅種的同一納稅人來說，應(yīng)當(dāng)只有一個稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行征管。我們可以借鑒世界上實行分稅制國家的做法，由國稅部門負(fù)責(zé)征收，并按比例分別劃入中央與地方財政，避免兩個稅務(wù)機(jī)關(guān)之間發(fā)生爭搶稅源的現(xiàn)象，也便于從總體上把握企業(yè)所得稅制建設(shè)和政策選擇中的問題。
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