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信息技術(shù)環(huán)境下審計理論基礎研究
〔提要〕隨著信息技術(shù)時代的到來，信息技術(shù)正在改變著人類社會傳統(tǒng)的工作方式、管理方式、生產(chǎn)方式、消費結(jié)構(gòu)，甚至整個社會經(jīng)濟結(jié)構(gòu)，極大地加速了社會、經(jīng)濟、科技、文化等領域內(nèi)深層次的制度變革與創(chuàng)新。本文從信息技術(shù)環(huán)境下審計理論基礎的認定分析入手，探討了審計理論基礎與審計理論以及審計基礎理論之間的辯證關(guān)系，并分別就信息技術(shù)環(huán)境下審計理論基礎的特點、內(nèi)容和研究方法加以綜合論述。一、信息技術(shù)環(huán)境下審計理論基礎的重新認定
在高科技信息技術(shù)時代下，信息技術(shù)以其特有的高速化、集成化、虛擬化和智能化等特點加速了各國在政治、經(jīng)濟、社會、文化等各個領域內(nèi)的相互交流與合作，產(chǎn)生了既有沖突又有合作，既有同化又有異化的新一輪人類融合過程。就審計領域而言，桌面審計系統(tǒng)從繞過計算機審計(auditing around the computer)發(fā)展到穿過計算機審計(auditing through the computer)再到利用計算機審計(auditing with the computer)方式，幾乎已經(jīng)將所有的審計技術(shù)、審計內(nèi)容、審計方法包容到了網(wǎng)絡審計之中�？梢院敛豢鋸埖卣f，審計人員無時無刻不需要利用信息技術(shù)手段處理各種審計業(yè)務和工作。審計理論基礎作為支撐審計理論的根基，也受到了信息技術(shù)的巨大沖擊，其內(nèi)涵、外延均發(fā)生了巨大的變化。因此，對在信息技術(shù)環(huán)境下審計理論基礎的重新認定就顯得尤為必要。
(一)信息技術(shù)環(huán)境下審計理論基礎的界定
信息技術(shù)環(huán)境下，為了正確地對審計理論基礎進行界定，有必要先澄清審計理論基礎與審計理論和審計基礎理論的關(guān)系，以及它們在審計理論中的地位和作用。
1.審計理論基礎與審計理論的關(guān)系。就本質(zhì)而言，審計理論基礎和審計理論都是審計實踐經(jīng)驗的總結(jié)和成果，只不過審計理論基礎比較直接、具體，而審計理論則較為間接、概括。從整體考慮，審計理論基礎應該是審計理論學科體系的一個重要的組成部分。從局部來考慮，審計理論基礎是審計理論研究者著重研究的課題。但是，審計理論基礎并不等同于審計理論，它不具備審計理論所特有的高度抽象性、普遍適用性、嚴密邏輯性和普遍指導性等特征。因此，審計理論基礎只能是連接審計理論與其他學科理論之間的橋梁和紐帶，換句話說，審計理論基礎是其他學科和審計理論體系之間相互交叉、相互滲透的部分。筆者認為，二者之間的關(guān)系可以概括為以下幾點：(1)先有審計理論基礎，再有健全的審計理論學科體系；(2)審計理論基礎是審計理論的一部分，它們之間是局部和整體的關(guān)系；(3)審計理論基礎是審計理論主體與其他學科理論之間的關(guān)節(jié)點，類似于橋梁。
2.審計理論基礎與審計基礎理論的關(guān)系。審計基礎理論是通用于任何獨立于審計活動的具有普遍指導性的理論，是與審計應用理論相對應的一個概念范疇。作為指導性的理論，審計基礎理論同樣具有高度的抽象性、普遍適用性和嚴密的邏輯性等特點。就內(nèi)容而言，審計基礎理論具體包括審計目的、審計概念、審計原理、審計原則等多個方面的內(nèi)容。因此，審計基礎理論是對審計理論基礎的高度概括與抽象總結(jié)的基礎上形成的審計一般概念和原理，用于規(guī)范審計應用理論，進而指導審計實踐活動。就本質(zhì)而言，審計基礎理論仍然屬于審計理論體系的范疇。
(二)信息技術(shù)環(huán)境下審計理論基礎的選擇與確認
信息技術(shù)環(huán)境下，信息技術(shù)憑借其特有的高度滲透性廣泛地應用于社會生活的各個領域。審計理論基礎也受到信息技術(shù)的巨大影響。同時，隨著審計服務范圍的不斷擴大，服務手段不斷改進，審計人員觀念、素質(zhì)以及工作方式、技術(shù)手段均發(fā)生了重大的變革。筆者認為，信息技術(shù)環(huán)境下審計理論基礎應該從以下幾個方面進行選擇和確認：
1.多角度、全方位地為審計理論服務。隨著信息技術(shù)在審計領域的廣泛應用，審計理論基礎的內(nèi)涵和外延都發(fā)生了質(zhì)的變化。其內(nèi)容不但包容了傳統(tǒng)審計理論基礎的基本內(nèi)容，而且還將與審計學科相關(guān)的新興學科觀點、高科技信息技術(shù)理論等其他學科理論引入審計理論基礎的范圍，并相互交融、滲透，從多角度、全方位地為審計理論服務。因此，我們判斷某一理論、學科是否是審計理論基礎，首先要看它是否全方位、多角度地為審計理論的發(fā)展服務。
2.充分實現(xiàn)與審計環(huán)境的互動性。審計環(huán)境是審計理論乃至審計理論基礎發(fā)生變遷的外在動因。在信息技術(shù)環(huán)境下，先進的通信技術(shù)和計算機技術(shù)廣泛地應用到審計領域中，促使審計理論基礎發(fā)生著巨大的變革。一方面，信息技術(shù)刺激了審計理論基礎的變革，它將先進的信息技術(shù)理論、網(wǎng)絡時空觀，深層次地植根于審計理論基礎，將先進的高科技信息技術(shù)應用于審計實務工作之中，加速了審計理論與審計技術(shù)服務手段的飛躍性發(fā)展；另一方面，審計理論基礎發(fā)生變化以后，也會通過權(quán)能傳遞、信息交換和功效聯(lián)動等方式，與審計環(huán)境發(fā)生物質(zhì)、能量和信息的交換，最終使得審計環(huán)境發(fā)生所預期的變化，并與審計理論基礎處于協(xié)調(diào)的統(tǒng)一體之中。因而能否與審計環(huán)境之間具有動態(tài)互動性的關(guān)系，也是判斷審計理論基礎的重要標準。
3.充分實現(xiàn)與其他相關(guān)學科的滲透和交融。如上述，審計理論基礎是連接審計理論與其他學科體系的橋梁和紐帶，是審計理論與其他學科理論的交叉滲透區(qū)。審計理論與其他學科理論之間通過感染、借用、移植等方式的滲透，使審計理論基礎同時具有了審計理論和其他相關(guān)學科理論體系的某些優(yōu)勢特性。這些優(yōu)勢特性推動了審計理論不斷地發(fā)展、完善、變革。同時，作為橋梁和紐帶，審計理論基礎自身還具有自我更新、自我完善的功能。也就是說，外部環(huán)境變化對審計理論基礎的影響最終是通過審計理論基礎內(nèi)部矛盾的不可調(diào)和性而實現(xiàn)的。
二、信息技術(shù)環(huán)境下審計理論基礎的特點
(一)內(nèi)容多樣性
作為審計理論的根基，審計理論基礎在信息技術(shù)環(huán)境下得到了不斷的增強和鞏固。信息技術(shù)學、信息經(jīng)濟學、博弈論、經(jīng)濟學理論、知識經(jīng)濟、電子商務以及基因技術(shù)、納米科技等多種學科理論會廣泛地滲透到審計理論基礎之中。同時，國外的一些先進管理理論的新思想和新模式，如企業(yè)再造工程、虛擬企業(yè)、學習型組織等也都將廣泛地融入到審計理論基礎之中，促使審計理論基礎不斷地完善、健全和充實。
(二)動態(tài)發(fā)展性
縱觀審計的發(fā)展，可以看到，審計發(fā)展的外部動力主要來自于兩個方面：一是社會經(jīng)濟環(huán)境的變化，二是審計信息使用者信息需要的變化。在信息技術(shù)環(huán)境下，隨著社會經(jīng)濟環(huán)境的不斷完善，審計信息需求者對審計信息的客觀要求越來越高，必然會促進審計向廣度和深度方向全面發(fā)展，審計理論基礎也隨之不斷地發(fā)展完善。審計理論基礎的發(fā)展變化決定著審計理論的發(fā)展方向、趨勢，審計理論的不斷發(fā)展、完善，進一步加強和鞏固了審計理論基礎。
(三)交互滲透性
審計理論基礎的內(nèi)涵非常廣泛，涉及到多個學科、領域。在信息技術(shù)環(huán)境下，社會生活的空間相對縮小，審計理論基礎所涉及的學科領域之間的滲透也日益頻繁、緊密，它們通過移植(直接引入)、借用(間接引入)、感染(相互影響)三種方式共同組成了一個有序的、交互滲透的、相互關(guān)聯(lián)的動態(tài)網(wǎng)絡，共同服務于審計理論，大大地促進了審計理論與其他學科理論的交互滲透性。
(四)質(zhì)量性
信息技術(shù)環(huán)境下
，審計理論基礎作為審計理論的根基，其質(zhì)量性就顯得尤為重要。概括而言，質(zhì)量性具體表現(xiàn)在穩(wěn)定性、安全性和品質(zhì)性三個方面。就穩(wěn)定性而言，盡管審計理論基礎在整個審計理論發(fā)展的歷史長河中呈現(xiàn)出動態(tài)性和發(fā)展性，但是就某一時間段而言，審計理論基礎還是具有相對的穩(wěn)定性，否則審計理論根本就無從發(fā)展。就安全性與品質(zhì)性而言，這兩方面的因素是保證審計理論基礎質(zhì)量的關(guān)鍵性因素，因為缺乏安全性、品質(zhì)性的審計理論基礎根本就不具備支撐審計理論的能力。
(五)虛擬性
審計理論基礎是通過將多個相互關(guān)聯(lián)的學科的經(jīng)濟資源迅速結(jié)合而成的客觀存在，它超越空間約束、依靠信息網(wǎng)絡手段聯(lián)系和統(tǒng)一協(xié)調(diào)的，具有抽象性、概括性和邏輯性。這里的虛擬性有兩層含義，一是審計理論基礎內(nèi)部的虛擬化，主要是指審計領域內(nèi)支撐審計理論的純審計理論基礎的虛擬化，二是審計學科與其他相關(guān)學科領域之間交互滲透關(guān)系的虛擬化，即以信息技術(shù)為連接和協(xié)調(diào)手段的動態(tài)聯(lián)盟式的虛擬組織系統(tǒng)。
三、信息技術(shù)環(huán)境下審計理論基礎的新內(nèi)容
(一)信息技術(shù)學
信息技術(shù)學是以通信技術(shù)與計算機技術(shù)為基礎相結(jié)合而成的一門新興學科和科技領域，既包容了通信系統(tǒng)的數(shù)字化、軟件化、智能化和光纖化等方面的優(yōu)勢，又兼有計算機科學技術(shù)在設備資源與信息資源的共享性、系統(tǒng)交互性以及處理能力和存儲能力等領域獨特的優(yōu)點�，F(xiàn)代信息技術(shù)理論的內(nèi)容主要包括：網(wǎng)絡技術(shù)理論、信息技術(shù)理論、數(shù)據(jù)挖掘理論、系統(tǒng)集成理論、多媒體理論、人工智能技術(shù)；具體的應用法則包括了穆爾法則(Moore slaw)、基爾德法則(Gilder slaw)和麥特卡夫法則(Metcalfe slaw)。這些理論、技術(shù)廣泛地應用于審計領域之中，與傳統(tǒng)的審計理論進行不斷地分化與組合，使得審計理論基礎從廣度和深度上得到了不斷的擴張。
(二)司法訴訟學
司法訴訟學與審計理論體系相結(jié)合是現(xiàn)代審計理論發(fā)展的新趨勢。西方發(fā)達國家已經(jīng)出現(xiàn)了“訴訟審計”(Forensic Auditing)這一特殊的審計發(fā)展分支。在信息技術(shù)環(huán)境下，隨著企業(yè)之間的交易廣泛地在網(wǎng)絡上進行，經(jīng)濟組織之間的聯(lián)系更加緊密，企業(yè)之間的糾紛趨于多樣化和復雜化，經(jīng)濟犯罪的形式也越來越多，因此由審計人員對經(jīng)濟案件中涉及到經(jīng)營財務事項和經(jīng)濟損失部分加以計算，并進行正確地審計判斷、合理性分析，為法庭的裁決提供依據(jù)就顯得尤為必要。訴訟審計通常涉及到對審計證據(jù)的調(diào)查和分析、對審計要情、審計情況加以陳述、以審計結(jié)論甚至審計報告的形式進行說明以及必要時在法庭上以專家的身份出庭作證等。
(三)經(jīng)濟學與計量經(jīng)濟學理論
在與審計理論基礎進行交互滲透時，經(jīng)濟學理論將許多經(jīng)濟學的思想、觀點大量引入到審計理論之中，為廣大的審計學者從經(jīng)濟學視角來分析審計問題，尋求提高審計工作效率、改善審計信息以及完善審計信息披露制度提供了一個更新的思路。同樣，由統(tǒng)計知識、數(shù)學方法和經(jīng)濟理論相結(jié)合而成的計量經(jīng)濟學理論也是審計理論基礎的組成部分。在信息技術(shù)環(huán)境下，審計人員面臨的是被審計單位非常繁雜的經(jīng)濟數(shù)據(jù)和資料，通過充分應用計量經(jīng)濟學理論，構(gòu)建經(jīng)濟模型，運用數(shù)學工具來考察和研究各種經(jīng)濟變量之間的數(shù)量關(guān)系，預測審計風險、被審計單位的信譽度，最大限度地降低審計風險，提高審計工作效率，保護廣大信息需求者合法的經(jīng)濟權(quán)益。
四、信息技術(shù)環(huán)境下審計理論的研究方法
關(guān)于審計理論研究方法的分類，學術(shù)界比較普遍地分為規(guī)范分析法和實證分析法。前者強調(diào)應用規(guī)范性的方法，即運用演繹推理的方法分析和研究審計問題，主張審計理論的發(fā)展不應受制于審計實務的發(fā)展，審計理論應當高于審計實踐并指導審計實踐；后者則是在規(guī)范推理的基礎上，運用實驗技術(shù)和數(shù)理統(tǒng)計等方法，在一定的經(jīng)濟假設條件下研究有關(guān)審計問題，主要強調(diào)審計實務是發(fā)展審計理論的基礎。由此可以看出，規(guī)范審計研究方法是先假定審計目標再繼而進行邏輯推理。這種方法缺乏有關(guān)的數(shù)據(jù)、模型來支持其觀點、論斷，其有效性已經(jīng)受到了現(xiàn)實生活的懷疑和挑戰(zhàn)。實證審計研究方法則過分依賴于有關(guān)的經(jīng)濟假定條件，而現(xiàn)實生活中，這些假定條件往往是不存在的。因此，孤立地運用哪一種分析方法都會造成我們不能正確、完整、透徹地分析問題、解決問題。筆者認為，在信息技術(shù)環(huán)境下，我們既要充分發(fā)揮實證分析法的優(yōu)點，構(gòu)建數(shù)學模型，運用經(jīng)濟計量方法測算、預測有關(guān)數(shù)據(jù)、指標以及經(jīng)濟走勢，還要重視對規(guī)范研究方法的進一步探索和運用，二者是相輔相成的。正確的方法應該是在具體研究審計理論問題時，審計理論研究人員應盡可能排除自己的個人偏見與主觀的價值判斷，通過實證研究，對審計實務及相關(guān)現(xiàn)象“是什么”做出客觀、準確的解釋和預測。在此基礎上，可以采用一定的價值判斷標準，利用規(guī)范的方法得出“應該是什么”的審計規(guī)范理論。然后，還需要在審計實踐中檢驗審計規(guī)范理論的科學性與有效性。總而言之，整個審計理論的研究應該遵循著“實證研究——規(guī)范研究——再實證研究——再規(guī)范研究”這種形式循環(huán)往復地展開，使審計理論在密切聯(lián)系實際的過程中不斷地得到發(fā)展和完善。
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