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論依法治稅
依法治稅是一個系統(tǒng)工程。當前，全國稅務系統(tǒng)正按照“一個靈魂、四個機制、五個目標”的思路，圍繞完善稅收立法、規(guī)范稅收執(zhí)法、強化稅收司法保障以及培育稅法意識等穩(wěn)步推進各項工作。依法治稅作為依法治國的重要組成部分，已成為全社會的共識，也是21世紀稅收事業(yè)發(fā)展的新篇章。依法治稅是稅收工作的靈魂，貫穿于稅收工作的始終，是稅收工作必須牢牢遵循的宗旨。當前稅收工作的難點與重點在依法治稅，稅收事業(yè)發(fā)展的機遇與出路也在依法治稅。
一、依法治稅是新世紀稅收工作的必由之路
法治是人類文明發(fā)展的必然產物，是社會健康發(fā)展的根本保障，已經成為新世紀我國政治、經濟和社會發(fā)展的必然趨勢。在稅收領域堅持法治原則即堅持依法治稅不僅是當前治稅的內在需要，也是適應外部挑戰(zhàn)，順應時代潮流，與時俱進的一項戰(zhàn)略舉措。
�。ㄒ唬┮婪ㄖ味愂且婪ㄖ螄诙愂疹I域的具體體現
1997年黨的十五大明確提出依法治國是黨領導人民治理國家的基本方略。1999年依法治國方略寫入憲法修正案，規(guī)定“中華人民共和國實行依法治國，建設社會主義法治國家”。依法治國是國家實現長治久安的保證，對我國社會、政治、經濟生活將產生廣泛而深遠的影響。它對稅收工作的影響主要體現在：必須適應法治的要求，轉變治稅思想、治稅觀念、治稅方式，全面推進依法治稅。
依法治國，即要求以法律來管理國家一切事務，規(guī)范國家與公民之間的關系。稅收作為國家事務的重要方面，它通過規(guī)范國家與個人的分配關系來協(xié)調公共利益與個人利益、長遠利益與眼前利益、全局利益與局部利益的均衡，實現社會整體福利最大化。但是如何把握與實現這種分配關系的均衡呢？要靠稅收法律，只有法律才能合理地界定分配關系，實現穩(wěn)定的長期均衡。只有真正推行依法治稅，才能既有效制約個人，防止個人利益對公共利益的侵占；又有效制約各級政府機關，防止因一時一事一地的需要而發(fā)生短期利益對長期利益的侵占，公共利益對個人利益的損害。大家都知道納稅人稅收違法行為所帶來的后果，而對國家機關的不規(guī)范行政行為缺乏應有的警惕，實質上后者有時會更為嚴重地偏離依法治稅的目的并妨礙黨和國家政策目標的實現。依法治稅要求稅收的征收以及稅收行政執(zhí)法行為都必須依據法律的規(guī)定進行，而且法律規(guī)定必須明確、清晰，也就是堅持稅收法定主義原則。稅收法定主義原則比較大的突破主要體現在：不但納稅人而且行政機關也要服從于法，法外無稅。
推進依法治稅是堅持黨對稅收工作領導的需要，同時也是實踐“三個代表”重要思想和體現人民群眾根本利益的需要。因為稅收法律體現著黨和人民的意志，只有堅持稅收法治，才能保證黨的各項路線、方針、政策的貫徹執(zhí)行，保證黨始終發(fā)揮總攬全局、協(xié)調各方的領導核心作用；才能實現人民當家作主、民主管理與監(jiān)督國家事務。
�。ǘ┮婪ㄖ味愂巧鐣髁x市場經濟的本質要求
建設和發(fā)展社會主義市場經濟是我國當前的一項中心工作，并正在醞釀著新的突破與提高，在這個過程中，亟需發(fā)揮依法治稅的作用。
市場經濟是平等經濟。只有在平等的基礎上才能展開有效競爭，才能形成正確的價格信號與資源的恰當配置。只有依法治稅、規(guī)范執(zhí)法，使相同的交易行為承擔相同的稅收成本，才能有效實現稅法中公平稅負的立法意旨，才能塑造公平競爭的市場環(huán)境。
市場經濟是統(tǒng)一經濟。市場經濟功能的發(fā)揮依賴市場規(guī)模的擴張。我國市場經濟建設的一個重要任務是建立全國統(tǒng)一的大市場，但市場的擴張是有阻力的，它會受到種種地方政策等隱形市場壁壘的抵制，阻礙統(tǒng)一市場的形成與市場效率的實現。我國的稅收法律是具有高度統(tǒng)一性的法律，大力推進依法治稅，并以此清除各種潛在的貿易壁壘，可以有效促進市場的統(tǒng)一與市場交易的擴張。
市場經濟是契約經濟，也是信用經濟。市場經濟的運行是靠無數市場交易行為和契約來實現的，契約需要誠實守信，在市場主體作出交易決策時要求有一個安全、確定的交易環(huán)境，“未來”要具有可計算性、可預期性，這樣企業(yè)才能放心大膽地做出經營與投資決策。所謂市場的進步、創(chuàng)新、成熟，在某種意義上就是指創(chuàng)造一整套市場制度來有效減少將來的不確定性，降低交易成本，使市場主體交易決策簡單化，交易趨向發(fā)達。就建設社會信用體系而言，道德建設誠然必要，但更為重要的手段應該是推行法治，法治是道德建設的保障。我們翻開任何一本法理教科書，都可以發(fā)現法治的根本特征就是可預期性、穩(wěn)定性、對人們行為的指引性，它契合了市場交易對穩(wěn)定、可預期的需要，堅持與發(fā)展法治是鞏固市場經濟成果的必然要求，也是突破當前市場經濟發(fā)展瓶頸的一個方向。
法治的穩(wěn)定性、可預期性在稅收法律上的體現便是誠信原則，這是稅收法治的一個重要原則，其內涵一方面是納稅人誠信納稅，另一方面是稅務機關嚴格遵守對納稅人的承諾，使納稅人不因信賴稅務機關而受到損失，其本質在于讓納稅人能穩(wěn)定地預期他將來的行為結果。
綜上所述，市場與法治密不可分，市場的公平、穩(wěn)定、可預期、統(tǒng)一、開放等內在要求在一定意義上只能由法治來提供、來實現。大力推進依法治稅將對我國社會主義市場經濟體制的建立和完善產生積極深遠的影響。
（三）依法治稅是實現稅收職能的根本保證
稅收具有組織財政收入、實施宏觀調控、調節(jié)收入分配等職能，通過這些職能的履行來促進社會經濟的健康發(fā)展。就當前的社會條件而言，只有推進依法治稅，稅收的職能才能得以很好的實現。江澤民同志在關于《領導干部稅收知識讀本》的批語中指出：“要堅持依法治稅、從嚴治稅，更好地發(fā)揮稅收在籌集國家收入和實施宏觀調控中的職能作用”，這既高度概括了依法治稅與稅收地位、職能的關系，又指明了稅收工作的方向。
就實現稅收組織收入職能而言，只有通過依法征稅，貫徹法治內涵，才能最大限度地避免征收阻力，使稅收征管最具效率，確保稅收應收盡收。
就實現稅收對經濟的宏觀調控職能而言，只有通過依法治稅，適度調整稅法要素，在實踐中不折不扣地落實和執(zhí)行稅法，政府的宏觀調控意圖才能得以貫徹，宏觀調控的力度才能到位。
就實現稅收調節(jié)收入分配職能而言，同樣依靠依法治稅。當前社會上對“大款大腕”階層的關注、對基尼系數的關心都表明社會公平問題已經成為比較突出的社會問題，這一問題的形成有深刻的經濟背景與社會原因，它的解決顯然不是稅務系統(tǒng)一家所能勝任，但通過完善個人所得稅等稅制以及加大執(zhí)法力度，有助于社會分配關系的改善與社會公平的實現。
（四）依法治稅是當前稅收工作的客觀需要
當前，我國的稅收工作面臨很多迫切任務，首當其沖的便是加入世貿組織以后我國稅收工作所面臨的挑戰(zhàn)。世貿組織所規(guī)定的透明度原則、可預期原則、統(tǒng)一性原則等在稅收上歸根結底就是依法治稅原則，但這時依法治稅的壓力不僅來自國內市場，而且來自經濟全球化大市場，它的背后是一整套世貿組織的工作規(guī)則及運作機制。因此，在加入世貿組織后，稅收工作特別是在國際稅收領域已經沒有退路，必須嚴格實行依法治稅，否則容易引發(fā)大量的稅收爭論并可能因此受到世貿組織制裁，影響我國的改革開放事業(yè)。在這一點上，我們不能心存僥幸，只有腳踏實地、扎扎實實地推進依法治稅才能爭取主動；
其次，當前整頓和規(guī)范市
場經濟秩序必須依靠依法治稅。
由上可見，貫徹依法治國方略、促進市場經濟發(fā)展以及發(fā)揮稅收各項職能作用都要求實行依法治稅，只有充分法治化的稅收才能滿足這些需要�？梢哉f，依法治稅是稅收領域內外各種力量交織在一起推動的結果，是稅收事業(yè)發(fā)展的必由之路。
二、依法治稅是稅收事業(yè)發(fā)展的歷史選擇
依法治稅是在社會、經濟發(fā)展的推動下，在治稅的具體實踐活動中形成的。不過嚴格來講，現代意義的我國稅收法治化進程真正始于20世紀70年代末的改革開放初期。
�。ㄒ唬└母镩_放為稅收法治進程提供了直接動力
1.涉外稅收政策法律的制定，開創(chuàng)了我國稅收法制建設的良好局面。
2.稅收征收管理法規(guī)的制定與完善，從程序建設方面推動著稅收法制向前發(fā)展。
1986年4月21日，國務院審議通過并頒布實施了我國第一部獨立的稅收征管行政法規(guī)－－《中華人民共和國稅收征收管理暫行條例》，把散見于各個稅種法律法規(guī)中有關征管的內容以及國務院、財政部及各地先后制定的一些行之有效的征管制度和方法，進行歸納、補充和完善，為稅收征管提供了比較系統(tǒng)的規(guī)范的標準和方法。這個條例是我國稅收程序法建設的一個重要里程碑，對于統(tǒng)一征管制度，加強稅收監(jiān)督管理，防止涉稅違法行為，保障國家稅收收入的增長具有重要意義。
1992年9月4日，七屆全國人大常委會第27次會議審議通過了《中華人民共和國稅收征收管理法》，并于1993年1月1日正式實施。該征管法與原來的征管條例相比，有幾個重要進步：一是統(tǒng)一了內外資企業(yè)、中外公民的稅收征管辦法，使我國稅收征管法律規(guī)范逐步向國際慣例靠攏；二是強化了稅收機關的執(zhí)法手段，賦予稅務機關采取稅收保全措施和強制執(zhí)行措施的權力等；三是體現了尊重和保護納稅人權益精神。對于改善和協(xié)調征納關系，維護納稅人合法權益，保障稅收收入增長，促進稅收征管的規(guī)范化起到重要作用。
配合稅收征管法的貫徹實施，國家還先后頒布實施了《稅收征管法實施細則》等一系列配套措施，稅收程序建設取得重要進展；至此，我國初步形成了實體法和程序法皆備的稅法體系。
3.“以法治稅”口號的提出和發(fā)展，反映了時代對稅收法治的呼喚。
稅收實體法和程序法的完善，為稅收執(zhí)法提供了法律依據。
國家稅務總局于1988年提出要“以法治稅”，要求加強稅收執(zhí)法，它是今天我們提供依法治稅的先聲。
�。ǘ�1994年分稅制改革為依法治稅創(chuàng)造了良好的體制條件
1994年，我國實行中央與地方的財政分稅制改革和稅制改革，在“統(tǒng)一稅法、公平稅負、簡化稅制、合理分權”的原則指導下，建立了基本符合社會主義市場經濟需要的新型稅收制度。同時，配合改革的需要，設置了國稅、地稅兩套稅務機構，分別負責中央和地方稅款的征收。這次改革在我國稅收法治進程中具有重大而深遠的意義。在立法方面，我們形成了實體法與程序法皆備的相對完整的新型稅法體系。
在執(zhí)法方面，我們先后進行了幾次大規(guī)模的征管改革。
但在稅收法治建設中還存在著一些不容忽視的問題：一是稅收立法技術還不高。主要的問題是稅法過于原則，細則該細不細，給各級稅務機關執(zhí)法帶來一定困難，以致各級稅務機關擅自在稅法及其細則之外制定紅頭文件的行為比較普遍。二是稅收收入考核機制還不完善，對稅收執(zhí)法構成較大的沖擊。三是“疏于管理、淡化責任”的現象比較突出。執(zhí)法監(jiān)督制約機制尚未形成，沒有起到防微杜漸、以儆效尤的作用。
�。ㄈ�1998年以來全面推進依法治稅的時機日趨成熟
1998年以來，隨著稅務部門進一步加強內部管理，苦練內功，稅收收入持續(xù)較快增長，外部環(huán)境也出現了一些有利的變化，全面推進依法治稅的時機日趨成熟。具體表現在以下幾個方面：
一是稅收立法行為日趨規(guī)范。
二是稅收征管法的修改集中體現了依法治稅的成果，也是進一步推進依法治稅的有力武器。2001年5月1日，我國頒布了新稅收征管法，把尊重和保護納稅人權利提到前所未有的高度，同時對稅務機關與稅務干部的相應義務做出許多規(guī)定，通過對權力義務配置的校正，使稅收法律的公平性得到進一步的體現。本次稅收征管法的修改是我國依法治稅進程的一個標志性事件，充分體現了現代法治意識，是重在治權、重在治內的現代治稅理念的法律化。
三是稅收收入考核機制改革有了重大進展。在調整與完善原有的收入考核體系的基礎上，不斷進行制度創(chuàng)新，擴充與豐富新的考核辦法，由原來的計劃任務考核為主逐步轉變?yōu)橐远惙ǖ囊?guī)范執(zhí)行為主。
四是“科技加管理”方針的落實為依法治稅提供了強大動力。依法治稅進程受制于許多因素，除了公民稅法意識、稅收制度、稅收征管等因素之外，還取決于推進依法治稅的工具與載體。在這個意義上依法治稅并不取決于我們的主觀愿望，而取決于稅收管理技術，包括稅收管理理念與技術水平，即我們所講的“科技加管理”。
通過以上歷史回顧與分析，我們可以清晰地把握我國依法治稅的發(fā)展脈絡，它首先發(fā)端于涉外稅制建設，并且隨著稅收在國民經濟中作用與功能的恢復與加強，稅收的法治化成為人們的共識。在稅收立法上，稅法的公平性、統(tǒng)一性、穩(wěn)定性、透明性逐步得以加強與體現。在稅收執(zhí)法上，執(zhí)法手段不斷豐富，執(zhí)法剛性不斷強化，特別是隨著征管改革的推進，使稅收執(zhí)法日趨規(guī)范，執(zhí)法的效率與質量不斷提高，“重在治權、重在治內”的現代法治理念已逐步貫穿于稅收執(zhí)法的實踐。稅收信息化的發(fā)展更為依法治稅提供了強大動力，使依法治稅從抽象走向具體，從口號走向實踐。因此，依法治稅是稅收事業(yè)發(fā)展的歷史選擇，具有客觀必然性。
（四）新時期全面推進依法治稅的工作構想
根據稅收工作的新形勢，2001年國家稅務總局適時召開了全國稅務系統(tǒng)依法治稅工作會議，提出了依法治稅的指導思想：以鄧小平理論和江澤民同志“三個代表”重要思想為指導，堅決貫徹依法治國基本方略，結合深化稅制改革和征管改革，將稅收工作的重心轉向法治導向型；以整頓和規(guī)范稅收秩序為著重點，以信息化建設為切入點，以建立健全內部執(zhí)法監(jiān)督機制為突破點，以提高稅務執(zhí)法隊伍素質為著力點，進一步規(guī)范稅收執(zhí)法行為，全面提升依法治稅水平。并明確提出了全面推進依法治稅的工作構想——“一個靈魂、四個機制、五個目標”。一個靈魂即把依法治稅作為稅收工作的靈魂貫穿始終，五個目標是指：稅收法制基本完備，執(zhí)法行為全面規(guī)范，執(zhí)法監(jiān)督嚴密有力，執(zhí)法保障明顯改善，隊伍素質顯著提高。而這些目標的實現則要依靠加強四個機制建設：
1.建立健全規(guī)范的稅收行政立法機制
各級稅務機關參與稅收立法、制定稅收規(guī)范性文件都應當嚴格遵守憲法和立法對規(guī)范立法行為的明確規(guī)定，立法在為執(zhí)法定規(guī)矩的同時本身也要有規(guī)矩。具體的要求是；一要嚴格遵守立法權限，二要遵守立法程序，三要提高立法質量，四要保持立法的系統(tǒng)性，五要提高稅法的透明度。
2.建立科學、高效的稅收征管機制
稅收征收管理活動在很大程序上就是執(zhí)法行為。要以貫徹新稅收征管法為契機，組織廣大稅務干部和納稅人學習宣傳新稅收征管法，特別是正確認識和認真落實規(guī)范及制約稅務機關、稅務稅收人員執(zhí)法權力的新增條款，嚴格依法行
政。強調要按照新稅收征管法的要求，大力推進征管改革，堅持“科技加管理”的指導方針，建立以信息化加專業(yè)化為主要特征的現代稅收征管模式和機制，以此促進稅收執(zhí)法的規(guī)范、高效，推進征收管理活動的法制化、科學化和規(guī)范化。
3.建立以執(zhí)法責任制為核心的考核管理機制
要從分解崗位職責、明確工作規(guī)程、開展評議考核、嚴格過錯追究等四個方面入手推行稅收執(zhí)法責任制。
4.建立健全嚴密的內部執(zhí)法監(jiān)督機制
近年來，隨著社會各界對稅收執(zhí)法權外部監(jiān)督的日趨嚴格，稅務部門也要進一步加大內部執(zhí)法監(jiān)督力度。在現行征管模式下，除充分發(fā)揮各專業(yè)機構職能自身具有的制約作用外，要著力理順監(jiān)督職能，探索建立統(tǒng)一的對稅收執(zhí)法行為各環(huán)節(jié)進行事前、事中、事后的日常監(jiān)督機制。將側重對結果的監(jiān)督變?yōu)閷^程與結果并重的監(jiān)督，做到關口前移；將被動型的監(jiān)督變?yōu)橹鲃有偷谋O(jiān)督，提高監(jiān)督效率；將對個別環(huán)節(jié)的監(jiān)督變?yōu)閷蛹壟c機構監(jiān)督并重，形成監(jiān)督體系；將內部執(zhí)法監(jiān)督與落實執(zhí)法責任制結合起來，以保障有效監(jiān)督。在各個執(zhí)法環(huán)節(jié)充分發(fā)揮監(jiān)督機制內在的自我糾錯、自我完善作用，切實促進稅收執(zhí)法行為的規(guī)范化。
“一個靈魂、四個機制、五個目標”的工作思想在稅收實踐中逐步取得明顯成效，推動了依法治稅的進程，各級稅務機關在稅權行使上，正在逐漸從主觀隨意型向依法行政型轉變；在管理模式上，正在逐漸從粗放型管理向集約型管理轉變。這些都有力地保障了稅收收入的穩(wěn)定、快速增長。
三、依法治稅的內涵與要求
通過前面從邏輯與歷史兩個角度對依法治稅的考察，可以概括出依法治稅的一些基本特征與內涵：(1)重在治權，重在對行政機關與行政權力的約束；(2)稅務機關秉公執(zhí)法與納稅人誠實守法的統(tǒng)一；(3)程序發(fā)達且富于正義；(4)健全規(guī)范的稅法體系，稅法條文具有明晰度和準確性，而且事先公布，以便所有人都可以據以籌劃自己的行為；(5)一切與稅收有關的社會行為都要納入法治軌道。
�。ㄒ唬┮婪ㄖ味愂且婪ㄕ鞫惻c依法納稅的統(tǒng)一
依法治稅體現在依法納稅與依法征稅兩個方面，前者是就納稅人而言，后者是就稅務機關而言。
目前我國依法納稅的情況并不樂觀，原因是多方面的。一是歷史原因�！岸愂帐菄衣男泄猜毮艿男枰边@種現代觀念始終沒有樹立起來，更說不上深入人心，在稅收實踐中表現為不少社會公眾對稅收潛意識的反感與抵觸。二是體制轉軌原因。三是社會環(huán)境原因。因此，隨著經濟意識的覺醒，納稅人在“經濟人”思想的支配下，在國家監(jiān)管即外在約束又相對不完善的情況下容易滋長違法心理，表現為稅收違法犯罪活動還比較猖獗。
依法征稅的情況也不是很樂觀，特別是權力的運用還不夠規(guī)范。只有充分尊重、明確納稅人的權利并明確權利保障的途徑，采取各種措施鼓勵納稅人去爭取權利，才可以有效制約稅務機關的執(zhí)法權力。
由于以上種種原因，我國稅收法治的現狀并不樂觀，一是在稅收立法方面，既存在著稅收規(guī)范性文件與稅收法律、法規(guī)和規(guī)章相抵觸，或者同級稅收規(guī)范性文件之間相互矛盾的現象，同時又存在著不少漏洞，有些方面尚無法可依，一些稅種的立法進程滯后，稅法級次較低，影響了稅法的剛性等。二是在稅收執(zhí)法方面，既有執(zhí)法隨意、執(zhí)法監(jiān)督不力的問題，又有執(zhí)法難的問題。協(xié)稅護稅網絡和機制尚不健全，稅收執(zhí)法的外部環(huán)境仍然不容樂觀，稅收執(zhí)法確實面臨著不少困難。
�。ǘ﹨f(xié)調完備的稅收立法是依法治稅的基礎
依法治稅的基礎是協(xié)調完備的稅收立法，也就是要有法可依�，F階段，我國的稅收立法總體上是協(xié)調的，稅收制度也是較為完善的，有力地促進了稅收事業(yè)的健康發(fā)展。但是隨著改革開放新形勢的發(fā)展，在構建社會主義市場經濟體制中，進一步加強稅收工作，發(fā)揮稅收的職能作用，必須進一步完善稅收立法，形成完備的稅法體系。
稅收立法權是國家各類機關依照法定權限和程序制定稅收法律規(guī)范的權力，是稅權的重要組成部分。它是稅權行使的起點，是稅收執(zhí)法權和稅收司法權存在與有效行使的前提和基礎。稅收執(zhí)法權和稅收司法權是稅收立法權的自然延伸，以稅收立法為合法性基礎。
具體來講，稅收立法權的行使是指擁有稅收立法權的國家機關制定、修改、解釋或者廢止稅收法律、法規(guī)、規(guī)章和規(guī)范性文件的行為，這些稅收法律、法規(guī)、規(guī)章和規(guī)范性文件構成了我國的稅收法律體系，也就是我們通常所說的廣義上的稅法體系。
�。ㄈ┮�(guī)范有效的稅收執(zhí)法是依法治稅的關鍵
首先，稅收征管法進一步規(guī)范及完善了稅收執(zhí)法權；嚴格貫徹執(zhí)行稅收征管法是規(guī)范稅收執(zhí)法的核心。
其次，建立完整的稅收執(zhí)法程序是規(guī)范執(zhí)法的基礎，也是稅務部門多年來探索并付諸實施的重要工作。這一工作的重點主要體現在稅收征收管理程序、稅務行政處理程序和稅務行政救濟程序三個方面，它們相互聯(lián)系，是征納雙方必須共同遵守的準則。
此外，對稅收執(zhí)法的程序制約可以有效防止濫用稅權。
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稅權的運用是依法治稅的重點與難點，“內外并舉，重在治內，以內促外”的指導思想，從權力運作的角度闡明了依法治稅的核心內容。
為什么要把治權作為依法治稅的核心呢？主要基于以下幾個方面的考慮：(1)治權是實現依法治稅宗旨的保證。依法治稅的宗旨是保證人民對國家稅收事務的民主管理與民主監(jiān)督，稅收的一切權力來自于人民的授權，稅權的行使要以人民利益為依歸。只有通過治權，使稅收權力在正確、合理的軌道上運行，樹立“管理就是服務”的意識，貫徹“執(zhí)法為公，行政為民”的理念，才能實現依法治稅的宗旨。(2)治權是依法治稅功能得以發(fā)揮的前提，依法治稅的功能主要體現在有利于樹立政府誠信，促進市場經濟的活躍與擴展，以及通過對稅收違法行為的嚴厲打擊，凈化經濟秩序，確保財政收入。這些功能的發(fā)揮必須建立在稅權尤其是稅收執(zhí)法權的規(guī)范、合法、合理行使的基礎上，通過治權才能保證稅法的可預期性、有效性。(3)治權是當前治稅過程中主要矛盾與矛盾主要方面的體現。從現實中看，稅收權力運用不規(guī)范，尤其是執(zhí)法不公和執(zhí)法隨意性問題是人民群眾反映比較集中、突出的問題。(4)治權是稅收法治的一個本質特征。從理論上看，法治是依法治權，人治是依法治民，這是稅收法治與人治的本質區(qū)別所在。我們知道，由于行政事務具有繁雜性與時效性等特征，為保證行政的效率通常賦予行政機關較大的自由裁量權，這就為它種下了膨脹的種子，行政權力需要一定的自由但又容易失范無度，需要控制而又難以控制，這是法治之所以強調治權的一個重要因素。所以，依法治稅不是單純治納稅人，而是重在治權，重在治內。
�。ㄎ澹耙婪ㄕ鞫悾瑧毡M收，堅決不收‘過頭稅”’是依法治稅的實踐原則
稅收收入是稅收工作效果的體現，也是依法治稅實踐的一個檢驗標準�！耙婪ㄕ鞫�，應收盡收，堅決不收‘過頭稅’”正是從收入的角度闡述依法治稅另一側面的內涵。也就是在組織稅收收入的實踐中，要堅持依法征稅，應收盡收，堅決不收“過頭稅”。
應收不收與收“過頭稅”都是有悖于依法治稅方針的做法，對稅收工作貽害無窮，是當前稅收實踐中的主要矛盾所在，對其加以防范與治理是依法治稅所面臨的主要任務。
為有效貫徹“依
法征稅，應收盡收，堅決不收‘過頭稅”’這一實踐原則，今后要加強以下幾方面工作：一是切實弱化稅收計劃的剛性與指令性。注意提高征管質量，切實貫徹國家稅務總局關于稅收征管質量“七率”考核制度，把它作為對計劃考核的必要補充并逐漸加以替代。二是嚴格責任追究制度。新稅收征管法首次增加了對有稅不收與收“過頭稅”的責任追究條款，為這一實踐原則的貫徹實施提供了法律保障，必須嚴格依法執(zhí)行，不可姑息遷就，特別是對領導干部更要嚴格，因為從實踐看，各級領導干部違反這一原則的危害遠甚于一般干部。三是爭取相關部門特別是審計、財政監(jiān)督等部門的支持，及早發(fā)現問題并采取有效處罰措施。不但要追究相關人員的行政、刑事責任，而且要追究其經濟責任，實行財政收入上的扣減或其他懲罰措施，使違法者在經濟上得不到好處。四是充分發(fā)揮多渠道、多形式監(jiān)督作用。在繼續(xù)加大稅收執(zhí)法檢查力度、加強內部監(jiān)督的同時，重視外部監(jiān)督有效促進作用，積極配合黨紀監(jiān)督、審計監(jiān)督、財政監(jiān)督、司法監(jiān)督等，特別要鼓勵、支持社會各界人士對破壞稅收法治的行為進行社會監(jiān)督和輿論監(jiān)督。輿論監(jiān)督成本低、覆蓋面廣、社會影響快而深遠，是促進依法治稅的有效手段。當然，大眾傳媒也要恪守新聞監(jiān)督的真實性、客觀性、中立性和公正性原則，承擔起應有的社會責任。但現在的問題不是大眾傳媒對依法治稅的監(jiān)督過了頭而是大眾傳媒對依法治稅工作的監(jiān)督還很不夠，很薄弱，要充分重視它的意義。五是在堅持稅權集中的同時適當分權。地方應享有一定的稅收權限，以適應地方政府合理運用稅收調節(jié)手段服務地方經濟發(fā)展的需要，從而使地方通過合法途徑取得與實現其事權相適應的財力，規(guī)范地方政府行為，減輕稅務部門的執(zhí)法壓力。
四、進一步推進依法治稅的思考
依法治稅是稅收工作長期的戰(zhàn)略目標和永恒的主題，也是當前的主要任務。縱觀我國稅收法治的進程和現狀，必須在稅收立法、稅收執(zhí)法、利益分配、權力意識上進行規(guī)范和改進。
（一）進一步完善我國稅收立法
全面推進依法治稅要求進一步完善稅收立法，我國加入世界貿易組織也給稅收立法提出了新的要求。完善我國稅收立法，應與我國的國體、政體、國情、經濟體制和分稅制財政體制相適應，與改革開放的形勢相吻合。未來，我們要積極借鑒外國稅收立法的有益經驗，在完善稅收立法體制，豐富和充實稅法內容，適應加入世貿組織新形勢等方面作出積極努力，為依法治稅提供堅實的基礎。
1.從立法權限上實現稅收立法權的橫向、縱向合理配置
稅收立法權的配置包括橫向分配和縱向分配兩個方面。稅收立法權的橫向分配是指稅收立法權在同級國家機構的立法機關與行政、司法部門之間的劃分。所謂稅收立法權的縱向分配是指稅收立法權在中央與地方之間的劃分。完善稅收立法，必須從橫向分配、縱向分配兩方面入手。
(1)以全國人大及其常委會為主體，實現稅收立法權的橫向合理配置。
(2)按照事權與稅權相一致原則，實現稅收立法的縱向合理配置。
我國是最大的發(fā)展中國家，為了實施有效的宏觀經濟調控，實現政治經濟的穩(wěn)定，需要中央政府集中稅權、集中財力；但另一方面，由于我國幅員遼闊，地區(qū)經濟發(fā)展不平衡，各地情況差別很大，也需要進行適當的分權，逐步建立完善的地方稅體系，使地方也能夠通過稅收手段調控區(qū)域經濟發(fā)展。
按照這個思路，除了將那些為保證全國政令統(tǒng)一，維護全國統(tǒng)一市場和公平競爭的地方稅的立法權集中在中央外，可將其他地方稅的立法權限作適當調整：
稅源較為普遍、稅基不易轉移、對宏觀經濟影響較小的稅種，以及涉及維護地方基礎設施的稅種，如房產稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、車船使用稅、農業(yè)特產稅、耕地占用稅、城市維護建設稅等，中央只負責制定這些稅種的基本稅法，其實施辦法、稅目稅率調整、稅收減免等可賦予地方權限來制定。
稅源零星分散、納稅環(huán)節(jié)不易掌握、征收成本大，且對宏觀經濟不產生直接影響的稅種，如契稅、屠宰稅等稅種的立法權可下放給地方。
地方還可以結合當地經濟資源優(yōu)勢，對具有地方性特點的稅源開征新稅種，并制定具體征稅辦法。
2.加快稅收基本法立法進程，建立完備的稅法體系
稅收基本法是稅法體系的主體和核心，用以統(tǒng)領、約束、指導、協(xié)調各單行稅法、法規(guī)，具有僅次于憲法的法律地位和法律效力，通常稱為稅收領域的母法。它一般規(guī)定稅收基本制度、稅收的立法原則、稅務管理機構及其權利與義務、稅收立法及管理權限、納稅人的權利與義務等基本內容。
目前我國的稅收基本法還是一項空白。因此，需要總結借鑒西方國家建立稅收“母法”的經驗，根據我國社會經濟的特點，從健全稅收法制和實現稅法的統(tǒng)一出發(fā)，研究制定具有中國特色的“稅收基本法”，以強化稅法的系統(tǒng)性、穩(wěn)定性和規(guī)范性，并為單項稅收立法提供依據和范例。最終建立一個以稅收基本法為統(tǒng)率，稅收實體法和稅收程序法并駕齊驅的稅收體系。
3.適應加入世貿組織的需要，完善稅收立法工作
(1)加強對稅收規(guī)范性文件的清理與審查。(2)提高稅收法律規(guī)范的級次。(3)規(guī)范稅法解釋。(4)增強稅法透明度。
（二）在稅收執(zhí)法中要處理好實體與程序的關系
注重實體公正而忽視程序保障，是稅收執(zhí)法中比較普遍的現象。它主要有兩種表現：一是程序虛無主義，認為程序純粹是累贅，只要稅收足額收上來就可以，而不在乎是通過什么方式征收的。程序虛無主義實質上是行政權膨脹的一種體現，行政權力不能忍受任何外在的制約，執(zhí)法人員說了算，其結果是執(zhí)法的隨意性。二是職權工具主義，持這種主張者不否定程序的意義，但其程序觀念主要是針對納稅人的，很多的管理規(guī)定大都以規(guī)定納稅人應該履行怎樣的程序義務為主，把依法行政簡單地理解為依法“管理”，而對如何用程序來制約自身的執(zhí)法行為避而不談。
實質上，稅收程序具有很重要的意義，稅收執(zhí)法是稅收實體與程序的有機結合，違反程序的行為同樣是違法行為。其原因在于：(1)程序提供穩(wěn)定性。稅法的穩(wěn)定性，即前面所講的稅法的可預期性、透明性、統(tǒng)一性等都是通過程序來保證的，稅法價值的實現依賴于程序的執(zhí)行。(2)執(zhí)法程序是治權的重要措施。稅收執(zhí)法中必然存在著大量的自由裁量權，而程序正是對自由裁量權的有效制約。(3)稅收執(zhí)法程序的合法可以有效維護稅收程序，使征收行為變得易為社會大眾所接受。因為從理論上講，稅收征收的結果是盡可能接近于實體真實（指客觀事實），有可能與客觀事實不盡吻合，但只要程序合法，仍然可以使征收結果體現合法性，得到社會公眾的心理認可和一致尊重，以保持稅收征收程序的穩(wěn)定。
因此，在推進依法治稅的過程中要處理好實體與程序的關系，充分重視程序的作用與程序制度的建設，特別是執(zhí)法的程序。要實行立法公告、執(zhí)法公開制度，要健全聽證、復議制度等，它們是依法治稅的重要方面。
（三）在利益分配上要處理好中央利益與地方利益的關系
就稅收分配而言，中央利益與地方利益在最終意義上統(tǒng)一于人民利益，我國實行“統(tǒng)一稅法、合理分權”的稅收管理體制，在立法過程中已充分體現了中央與地方利益的協(xié)調。雖然也不排除在某個時期、某個環(huán)節(jié)、某種具體的法律關系上兩者會存在差異，但這種差異不能成為各地違反稅收法定主義的
理由。要堅持地方局部利益服從、服務于全局利益的原則，當然，在稅收制度的設計上也要充分發(fā)揚民主，體現地方局部利益，否則稅收制度就不具有可執(zhí)行性。
要進一步處理好中央利益與地方利益的關系，還需要研究如何深化分稅制改革，通過改革和完善稅收管理體制來促進依法治稅，為依法治稅提供一個良好的體制環(huán)境。
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稅收法律具有一般法律的共性，即通過稅務機關執(zhí)法權力與納稅人權利的配置來實現一定的社會目的和秩序穩(wěn)定。國家為了實現社會管理的需要，通過稅法的形式將稅收征收權力配置給國家稅務機關，相應地為了加強對稅收行政權力的約束，防止行政權力無限制地膨脹，也賦予納稅人一定的權利，如退稅權、知情權、申請延期納稅權及聽證權、復議權等。
要培養(yǎng)公民權利本位和政府責任本位意識。以前人們習慣于公民義務本位與政府權力本位，在提倡法治的今天，一定意義上要提倡公民權利本位和政府責任本位。在稅收立法與執(zhí)法過程中，要將納稅人權利放在首位，這是人民權利的具體化、法制化，是人民民主監(jiān)督、民主管理國家的法律體現與制度保障。我們要把尊重與保障納稅人權利，為納稅人服務升華為落實“三個代表”重要思想、落實社會主義民主制度的重大實踐。
要強化為納稅人服務的意識。為納稅人服務是稅收行政行為的組成部分。各級稅務機關在執(zhí)法中一定要有服務意識，創(chuàng)新服務內容與形式，提高為納稅人服務的水平。在這方面，特別要注意解決納稅人的實際困難，提高對納稅人的政策服務水平，真正實現在執(zhí)法中服務、在服務中執(zhí)法。
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