規(guī)避審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

改制上市公司的三年業(yè)績(jī)審計(jì)是一個(gè)風(fēng)險(xiǎn)較高的的審計(jì)領(lǐng)域，如何最大限度的降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，是注冊(cè)會(huì)計(jì)師和會(huì)計(jì)師事務(wù)所都在認(rèn)真思索的問(wèn)題。充分重視并積極介入改制上市公司的資產(chǎn)重組，則是減少了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的有效途徑之一。

注冊(cè)會(huì)計(jì)師介入資產(chǎn)重組的必要性

就改制上市公司審計(jì)而言，主要的風(fēng)險(xiǎn)不在其資產(chǎn)不實(shí)，而在于業(yè)績(jī)不實(shí)。這是因?yàn)楣�司改制上市時(shí)，除注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)其作至少三年的業(yè)績(jī)審計(jì)外，其資產(chǎn)還須經(jīng)資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)進(jìn)行全面評(píng)估，在這種情況下，公司存在比較重大的不實(shí)資產(chǎn)不被發(fā)現(xiàn)的可能性是相對(duì)較小的。與此相反，鑒于目前急需改制上市企業(yè)的普遍狀況和公司上市必須達(dá)到的條件，改制上市公司普遍面臨著提高業(yè)績(jī)的巨大壓力，因其業(yè)績(jī)不實(shí)導(dǎo)致的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)也遠(yuǎn)較其它企業(yè)為大。

公司改制上市的過(guò)程，通常也是其資產(chǎn)重組的過(guò)程。因?yàn)楣�司要成功上市，其業(yè)績(jī)必須滿足—定的條件，這些條件相對(duì)來(lái)講是不變的，而改制上市公司的業(yè)績(jī)則往往是可調(diào)節(jié)的，調(diào)節(jié)的途徑就是資產(chǎn)重組。這是因?yàn)闃I(yè)績(jī)良好的公司內(nèi)部可能存在部分不良資產(chǎn)，而業(yè)績(jī)一般甚至虧損的公司中，也可能存在部分優(yōu)良資產(chǎn)，在—些大型公司或公司集團(tuán)中這種情況比較普通。因此，通過(guò)資產(chǎn)的優(yōu)化組合，結(jié)合經(jīng)營(yíng)管理觀念的轉(zhuǎn)變，無(wú)疑將會(huì)增強(qiáng)改制上市公司的盈利能力和發(fā)展?jié)摿Α�從近年�?lái)國(guó)內(nèi)公司改制上市的成功經(jīng)驗(yàn)看，資產(chǎn)重組是業(yè)績(jī)—般的公司改制上市的必由之路。

在整個(gè)資產(chǎn)重組方案的設(shè)計(jì)過(guò)程中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師通常并不扮演主要角色，但注冊(cè)會(huì)計(jì)師以其所具有的會(huì)計(jì)、審計(jì)、資產(chǎn)評(píng)估等領(lǐng)域的專業(yè)知識(shí)，所能發(fā)揮的作用則是其他人所不能代替的。因此，通過(guò)積極參與改制上市公司資產(chǎn)重組方案的設(shè)計(jì)，實(shí)現(xiàn)資產(chǎn)的最優(yōu)組合，使改制上市公司真正具備較強(qiáng)的贏利能力和發(fā)展?jié)摿�，是�?guī)避因業(yè)績(jī)不實(shí)所導(dǎo)致的改制上市公司審計(jì)險(xiǎn)的有效途徑，特別是在目前執(zhí)業(yè)環(huán)境下，這項(xiàng)工作的重要性更是怎樣強(qiáng)調(diào)都不過(guò)分。

在實(shí)際工作中、部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)資產(chǎn)重組的重要性和自己在其中應(yīng)該發(fā)揮的作用認(rèn)識(shí)不夠，只是被動(dòng)地參與改制上市公司的資產(chǎn)重組方案的制定，其結(jié)果往往將事務(wù)所和自己置于十分不利的境地。因?yàn)楣�司上市是一�?xiàng)涉及多方面利益、時(shí)間緊、工作量大的一項(xiàng)系統(tǒng)工程，注冊(cè)會(huì)計(jì)師和事務(wù)所往往承受著來(lái)自各個(gè)方面的重大壓力，如果不能通過(guò)資產(chǎn)的優(yōu)化組合來(lái)控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，最后就可能不得不在某種壓力下違心地發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)，使自己陷于風(fēng)險(xiǎn)的漩渦。

注冊(cè)會(huì)計(jì)師介入資產(chǎn)重組的途徑

改制公司資產(chǎn)重組方案的設(shè)計(jì)是各中介機(jī)構(gòu)、改制公司（有時(shí)還包括企業(yè)主管部門(mén)）共同合作的產(chǎn)物。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)在有關(guān)方面的配合下，做好以下工作：

 １、深入了解情況。注冊(cè)會(huì)計(jì)師了解的情況越多，越具體，其在重組方案設(shè)計(jì)中發(fā)言的份量就越重。而了解和評(píng)價(jià)公司的資產(chǎn)質(zhì)量和經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)又恰好是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的強(qiáng)項(xiàng)。在資產(chǎn)重組方案設(shè)計(jì)過(guò)程中注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)著重了解的情況包括：（１）改制公司的組織結(jié)構(gòu)，包括分公司、子公司、聯(lián)營(yíng)企業(yè)等；（２）公司及各個(gè)組成部份的經(jīng)營(yíng)情況、財(cái)務(wù)狀況及主要資產(chǎn)的質(zhì)量；（３）公司的整體技術(shù)水平；（４）產(chǎn)品銷售市場(chǎng)和主要原材料供應(yīng)情況；（５）職工構(gòu)成情況：（６）公司享受的優(yōu)惠政策；（７）公司的發(fā)展規(guī)劃和生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)計(jì)劃；（８）公司所在行業(yè)的現(xiàn)狀。通過(guò)對(duì)公司內(nèi)部情況和外部環(huán)境的了解：就可能為資產(chǎn)重組方案的設(shè)計(jì)提供較大的調(diào)整空間。

２、參與資產(chǎn)重組方案的設(shè)計(jì)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)運(yùn)用掌握的第—手資料，結(jié)合其專業(yè)經(jīng)驗(yàn)，形成自己對(duì)重組方案的意見(jiàn)。資產(chǎn)重組方案設(shè)計(jì)的基本思路是在滿足公司上市條件的前提下，兼顧公司改制上市的當(dāng)前需要和長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展需要，結(jié)合公司上市的目標(biāo)定位，盡可能把具有較好效益的優(yōu)良資產(chǎn)組合進(jìn)擬上市公司。對(duì)那些質(zhì)地優(yōu)良，但暫時(shí)不能產(chǎn)生效益的資產(chǎn)，則可暫時(shí)不作為組合對(duì)象（可考慮作為以后配股資源）。而對(duì)于那些虧損部門(mén)和劣質(zhì)資產(chǎn)，則完全不應(yīng)進(jìn)入擬上市公司。

３、驗(yàn)證和評(píng)價(jià)資產(chǎn)重組方案。資產(chǎn)重組方案確定以后，審計(jì)人員必須對(duì)其進(jìn)行全面驗(yàn)證，充分評(píng)價(jià)其可行性。

首先，應(yīng)根據(jù)資產(chǎn)重組方案，對(duì)改制上市公司作初步業(yè)績(jī)模擬，業(yè)績(jī)模韻應(yīng)注重真實(shí)性和合理性，即在符合國(guó)家有關(guān)財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)、稅收等法規(guī)情況下，盡量使模擬結(jié)果如實(shí)地反映資產(chǎn)重組后公司的實(shí)際盈利能力。在此前提下，凡是公司上市后確實(shí)不會(huì)再發(fā)生的收入和費(fèi)用原則上都應(yīng)予以剝離。此外，注冊(cè)會(huì)計(jì)師還應(yīng)保持應(yīng)有的謹(jǐn)慎，因?yàn)槟�擬的業(yè)績(jī)和實(shí)際業(yè)績(jī)之間往往存在—定的差距，例如，分離人員減少的工資費(fèi)用就可能因人均工資費(fèi)用的增加而部分被抵銷。改制上市公司的資產(chǎn)重組通常涉及公司資產(chǎn)、人員和業(yè)務(wù)的重組，故業(yè)績(jī)模擬也就表現(xiàn)為對(duì)與這些分離出去的資產(chǎn)、人員和業(yè)務(wù)相關(guān)的收入、費(fèi)用和成本的剝離，審計(jì)人員應(yīng)合理確定有關(guān)收入、費(fèi)用的剝離標(biāo)準(zhǔn)，據(jù)以初步計(jì)算改制上市公司的三年模擬業(yè)績(jī)。

 其次，應(yīng)對(duì)模擬的三年業(yè)績(jī)進(jìn)行比較，分析其發(fā)展趨勢(shì)，并以此為基礎(chǔ)，結(jié)合公司內(nèi)外各種因素的影響，測(cè)算未來(lái)一定期間內(nèi)改制上市公司的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)。測(cè)算時(shí)通常應(yīng)考慮的影響因素有：（１）正在實(shí)施或準(zhǔn)備實(shí)施的重大投資項(xiàng)目；（２）產(chǎn)品結(jié)構(gòu)和市場(chǎng)變動(dòng)的影響；（3）國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)政策變動(dòng)的影響；（４）其它影響因素，如公司享受的優(yōu)惠政策的變動(dòng)等。

 最后，應(yīng)根據(jù)測(cè)算出的改制公司未來(lái)一定期間的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，結(jié)合公司上市的必要條件和公司確定的上市目標(biāo)，對(duì)資產(chǎn)重組方案的可行性作出評(píng)價(jià)。當(dāng)測(cè)算結(jié)果高于上市必要條件但低于公司上市目標(biāo)時(shí)，可考慮降低公司上市目標(biāo)或調(diào)整資產(chǎn)重組方案，如測(cè)算結(jié)果低于上市必要條件，則必須對(duì)資產(chǎn)重組方案進(jìn)行調(diào)整。

需要指出的是，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)改制上市公司資產(chǎn)重組的關(guān)注并不僅限于資產(chǎn)重組方案設(shè)計(jì)階段。如果經(jīng)審計(jì)確認(rèn)的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)與原測(cè)算結(jié)果不—致時(shí)，同樣應(yīng)考慮對(duì)資產(chǎn)重組方案重新進(jìn)行調(diào)整。